Category Archives: Finnish

Yksinkertaisen tilinpäätöksen laatiminen — Pienen yhdistyksen kirjanpito ja tilinpäätös, osa 6

[Luethan myös sarjan johdanto-osan]

Yhdistyksen on laadittava tilinpäätös neljän kuukauden kuluessa tilikauden päättymisestä; useimmilla yhdistyksillä aikaraja tulee runsaan viikon päästä vastaan.

Tilinpäätöstä laatiessa on syytä muistaa, että sen saattaa lukea yhdistyksen ulkopuolinenkin taho. Pienillä yhdistyksillä ei pääsääntöisesti ole velvollisuutta julkistaa tilinpäätöstään, mutta esimerkiksi rahoittajatahot saattavat haluta nähdä aiemmat tilinpäätökset. Tämä poikkeaa esimerkiksi kirjanpidosta ja tositeaineistosta, joita ei normaalioloissa tarvitse näyttää muille kun hallitukselle ja tilin- tai toiminnantarkastajille.

Tilinpäätöksen tulee antaa oikeat ja riittävät tiedot yhdistyksen toiminnan taloudesta ja yhdistyksen taloudellisesta asemasta. Tämän lisäksi kirjanpitolaki määrää joukon yleisiä tilinpäätösperiaatteita:

  • oletus kirjanpitovelvollisen toiminnan jatkuvuudesta
  • johdonmukaisuus laatimisperiaatteiden ja -menetelmien soveltamisessa tilikaudesta toiseen
  • huomion kiinnittäminen liiketapahtumien tosiasialliseen sisältöön eikä yksinomaan niiden oikeudelliseen muotoon
  • tilikauden tuloksesta riippumaton varovaisuus
  • tilinavauksen perustuminen edellisen tilikauden päättäneeseen taseeseen
  • tilikaudelle kuuluvien tuottojen ja kulujen huomioon ottaminen riippumatta niihin perustuvien maksujen suorituspäivästä
  • kunkin hyödykkeen ja muun tase-eriin merkittävän erän erillisarvostus

Mikäli juoksevassa kirjanpidossa on rikottu jotain näistä periaatteista (mikä on osin sallittua), on ennen tilinpäätöksen laatimista tilanne oikaistava.

Tilinpäätöksen laatimisessa on useita vaiheita:

  1. Käydään juokseva kirjanpito läpi ja oikaistaan löytyneet virheet sekä poikkeamat yllä mainituista periaatteista.
  2. Aktivoidaan sellaiset kulut, jotka voidaan aktivoida.
  3. Tarkastetaan vastaavien kirjanpitoarvojen oikeellisuus. (Lisätty 25.4.2012)
  4. Tarvittaessa lasketaan ja kirjataan poistot.
  5. Laaditaan kirjanpidosta raakaversiot tuloslaskelmasta ja taseesta.
  6. Laaditaan tase-erittelyt.
  7. Laaditaan tilinpäätöksen liitetiedot.
  8. Laaditaan ja sidotaan tasekirja.
  9. Päätösvaltainen hallitus allekirjoittaa tilinpäätöksen.

Käydään kukin vaihe osaltaan läpi.

Poikkeamat periaatteista

Yleisin juoksevassa kirjanpidossa esiintyvä poikkeama tilinpäätösperiaatteista laskujen kirjaaminen sitä mukaan kuin ne maksetaan. Tämä on täysin sallittu menettely (tilikauden aikana); sitä kutsutaan maksuperusteiseksi kirjanpidoksi.

Tilinpäätöstä varten on kuitenkin tutkittava kaikki laskut (riippumatta siitä, onko kyse yhdistyksen kirjoittamasta vaiko yhdistyksen maksettavasta laskusta) ja kirjattava tilikaudelle ne, jotka sinne kuuluvat. Kriteeri on: jos laskun perusteena oleva tavaran luovutus tai palvelun suoritus tai muu vastaava reaalimaailman tapahtuma sattui tilikaudella, pitää lasku kirjata tilikauden kirjanpitoon riippumatta siitä, milloin se on maksettu. Normaalisti tällainen maksamaton lasku kirjataan joko myyntisaamisten tai ostovelkojen tilille. Tätä kutsutaan suoriteperusteiseksi kirjanpidoksi.

Lisäksi on tutkittava myös tilikauden päättymisen jälkeen lähetetyt ja vastaanotetut laskut sekä ilman laskua maksetut (sekä tulevat että lähtevät) maksut aina tilinpäätöksen laatimiseen asti. Myös nämä tulee kirjata päättyneelle tilikaudelle (siirtovelaksi tai siirtosaamiseksi), jos maksun perusteena oleva tavaran luovutus tai palvelun suoritus tai muu sellainen sattui tilikaudella. Tositteeksi voidaan hyvin ottaa löydetty lasku tai maksutapahtuman tosite, kunhan siihen liittää riittävän selvityksen siitä, että kirjaus tosiaan kuuluu edelliselle tilikaudelle.

Tilinpäätöksen laatimisen jälkeen voi tulla esille tuottoja tai kuluja, jotka kuuluisivat jo päätetylle tilikaudelle. Nämä kirjataan suoraan edellisten tilikausien ylijäämän (alijäämän) tilille, ei tulo- tai menotileille. Tällaiset tapahtumat tulee selostaa kirjausvuoden tilinpäätöksen liitetiedoissa. Lisäksi tulee harkita, antaako laadittu tilinpäätös oikean ja riittävän kuvan kyseisen tilikauden tapahtumista havaittu virhe huomioon ottaen; jos ei, myös kyseinen tilinpäätös pitää korjata. Mahdollinen korjattu tilinpäätös pitää uudelleen tilin- tai toiminnantarkastaa ja antaa yhdistyksen kokouksen käsiteltäväksi).

Kirjanpitoarvojen tarkastaminen

Kirjoitan tästä aiheesta myöhemmin.

Kulujen aktivointi ja poistot

Kirjoitan näistä aiheista osassa 8.

Tuloslaskelman raakaversion laatiminen

Jos yhdistys käyttää aiemmin esittelemääni taulukkolaskentamenetelmää juoksevassa kirjanpidossa, voi raakaversiot tuottaa esimerkiksi edellisen kirjoituksen ohjeiden mukaan. Jos kirjanpito tehdään kirjanpito-ohjelmalla, saadaan sieltä yleensä raakaversiot valmiiina.

Tase-erittelyiden laatiminen

Tilinpäätöksen tueksi on laadittava erittelyt kaikista taseen eristä oman pääoman eriä lukuunottamatta. Kustakin erästä tulee esittää, mistä se koostuu; esimerkiksi ostovelkojen erittely tarkoittaa luetteloa tilinpäätöspäivänä maksamatta olleista ostoveloista. Pysyvien vastaavien, ja vain niiden, osalta saadaan esittää tilikauden aikana tapahtuneet muutokset.

Esimerkkiyhdistyksen tase-erittelyt ovat hyvin yksinkertaiset, koska tasekin on yksinkertainen:

Siirtosaamiset
Kiimingin osuuspankki: Pankkitilin korko vuodelta 2011 0,87 €
0,87 €
Rahat ja pankkisaamiset
Pankkitili FI37 1590 3000 0007 76 107,50 €
107,50 €
Lyhytaikaiset ostovelat
Nettipulju Oy: Yhdistyksen nettisivujen vuosimaksu 20,00 €
20,00 €
Lyhytaikaiset siirtovelat
Kiimingin osuuspankki: joulukuun palvelumaksut 1,00 €
1,00 €

Tase-erittelyt on päivättävä ja laatijansa allekirjoitettava.

Lisäys 25.4.2012: Tase-erittelyt eivät sisälly tilinpäätökseen mutta ne on annettava tilin- tai toiminnantarkastajalle ja säilytettävä asianmukaisesti. Niitä ei kuitenkaan normaalisti tarvitse antaa tilinpäätöksen mukana ulkopuolisten tarkasteltavaksi.

Liitetietojen laatiminen

Tilinpäätöksen pakolliset liitetiedot ovat pienen yhdistyksen tapauksessa käytännössä olemattomat. Kirjanpitoasetuksen 2:11 § kertoo, että pienen yhdistyksen on liitetietoina on esitettävä

  • annetut pantit ja velan vakuudeksi annetut kiinnitykset, takaukset, vekseli-, takuu- ja muut vastuut sekä vastuusitoumukset
  • peruste, jonka mukaista kurssia on käytetty muutettaessa ulkomaanrahan määräiset saamiset sekä velat ja muut sitoumukset Suomen rahaksi, jollei ole käytetty tilinpäätöspäivän kurssia

Kumpaakaan ei pienissä yhdistyksissä yleensä esiinny.

Lisäys 25.4.2012: Pakollisten liitetietojen lisäksi yhdistyksen tulee antaa liitetietona sellaiset tiedot, joita ilman tilinpäätös ei anna oikeita ja riittäviä tietoja yhdistyksen toiminnan taloudesta ja taloudellisesta asemasta.

Yhdistys saa toki halutessaan laatia täysimittaiset liitetiedot (ks. kirjanpitoasetuksen 2 luku). Kirjoitan niistä ehkä myöhemmin.

Tasekirja

Yhdistyksen on laadittava tasekirja, joka sisältää seuraavat asiakirjat:

  • tase
  • tuloslaskelma
  • rahoituslaskelma (jos on)
  • liitetiedot (jos on)
  • toimintakertomus (jos on)
  • luettelo kirjanpitokirjoista ja tositteiden lajeista sekä niiden säilytystavat

Lisäksi tasekirjaan (yleensä sen loppuun) laaditaan tila hallituksen allekirjoitukselle.

Jos yhdistyksellä on tilintarkastajat, on kohteliasta lisätä allekirjoitustilan alle valmiiksi tilintarkastuslain mukainen tilintarkastajan tilinpäätösmerkintä (esimerkiksi tällainen: “Suoritetusta tilintarkastuksesta on tänään annettu kertomus.” plus paikka päiväykselle ja allekirjoitukselle). Toiminnantarkastaja ei tee tasekirjaan tilinpäätösmerkintää eikä sellaista siksi pidä tasekirjaan valmiiksi kirjoittaa. Myöskään tilin- tai toiminnantarkastuskertomusta ei pidä laatia tarkastajan puolesta. [Kappaletta täydennetty 27.4.2012]

Rahoituslaskelma ei ole pienelle yhdistykselle pakollinen.

Kirjanpitolain tarkoittama toimintakertomus ei ole pienelle yhdistykselle pakollinen. Jos yhdistys sen kuitenkin laatii, sen on täytettävä kirjanpitolain 3:1 §:n sille asettamat vaatimukset:

Toimintakertomuksessa on arvioitava kirjanpitovelvollisen toiminnan laajuuteen ja rakenteeseen nähden tasapuolisesti ja kattavasti merkittävimpiä riskejä ja epävarmuustekijöitä sekä muita kirjanpitovelvollisen […]toiminnan kehittymiseen vaikuttavia seikkoja samoin kuin sen taloudellista asemaa ja tulosta. Arvion tulee sisältää keskeisimmät tunnusluvut kirjanpitovelvollisen […]toiminnan sekä taloudellisen aseman ja tuloksen ymmärtämiseksi. Tässä tarkoituksessa on myös esitettävä tunnusluvut ja muut tiedot henkilöstöstä ja ympäristötekijöistä sekä muista mahdollisista kirjanpitovelvollisen […]toiminnassa merkityksellisistä seikoista. Tarvittaessa arviossa on esitettävä täydentävää tietoa ja lisäselvityksiä tilinpäätöksessä ilmoitetuista luvuista.

Sen lisäksi, mitä [edellä] säädetään, toimintakertomuksessa tulee esittää tiedot olennaisista tapahtumista tilikaudella ja sen päättymisen jälkeen ja arvio todennäköisestä tulevasta kehityksestä sekä selvitys tutkimus- ja kehitystoiminnan laajuudesta. Kirjanpitovelvollinen, joka ei ole [kirjanpitolain] nojalla velvollinen liittämään toimintakertomusta tilinpäätökseensä, voi laatia toimintakertomuksensa siten, että se sisältää vain edellä tässä momentissa tarkoitetut tiedot.

Kirjanpitolautakunta toisaalta huomauttaa seuraavasti:

[A]atteellisten yhdistysten, kuten muunkin yhteisön tai säätiön säännöissä tai yhtiöjärjestyksissä saattaa olla ”toimintakertomukseksi” nimetystä asiakirjasta määräyksiä, jotka koskevat muita kuin luonteeltaan taloudellisia seikkoja. Kirjanpitolautakunta pitää selvyyden kannalta tärkeänä, että tämä asiakirja pidetään erillään kirjanpito-oikeudellisesta toimintakertomuksesta: tarkoituksenmukaista on, ettei sitä liitetä tilinpäätökseen KPL 3:1.4 §:n mukaisesti eikä siihen sisällytetä kirjanpitolaissa tai muualla laissa säädettyjä taloudellisia tietoja. Niin ikään tällaisissa yhteisöissä tulisi harkita sääntöjen tarkentamista siten, että säännöissä tämä asiakirja nimettäisiin esimerkiksi ”vuosikertomukseksi” toimintakertomuksen sijasta.

Tasekirja on syytä laatia tekstinkäsittely- tai taulukkolaskentaohjelmassa siistiksi, yhtenäiseksi esitykseksi. Sen sivut tai aukeamat on numeroitava ja se on sidottava viimeistään välittömästi tilinpäätöksen valmistumisen (eli allekirjoituksen) jälkeen.

Tasekirjan sidontavaatimus tarkoittaa, että se ei saa olla irtolehdillä. Nidonta ei myöskään riitä. Se pitää sitoa jollakin sellaisella menetelmällä, että sivuja ei voi irroittaa eikä vaihtaa jättämättä siitä jälkeä.

Tilinpäätöksen allekirjoittaminen

Tilinpäätös ja mahdollinen kirjanpitolain tarkoittama toimintakertomus on päivättävä ja yhdistyksen hallituksen allekirjoitettava. Käytännössä allekirjoitukset kirjoitetaan tasekirjaan nille varatulle paikalle. Allekirjoituksen tekee päätösvaltainen hallitus, ja se on suositeltavaa tehdä kokouksessa pöytäkirjaan merkittävänä asiana.

Monissa yhdistyksissä hallitus vaihtuu samalla kun tilikausikin. Pitää huomata, että allekirjoittajan on oltava päätösvaltainen ja toimivaltainen allekirjoitushetkellä, joten tällaisessa yhdistyksessä sen tekee uusi, ei vanha hallitus!

Lopuksi

Seuraavassa osassa kirjoitan kirjanpitoaineiston säilytyksestä.

Taulukkolaskentakirjanpidosta tuloslaskelma ja tase — Pienen yhdistyksen kirjanpito ja tilinpäätös, osa 5

[Luethan myös sarjan johdanto-osan]

Viime kerralla laadin yksinkertaisen pienen esimerkkiyhdistyksen juoksevan kirjanpidon GoogleDocs-taulukkolaskentaa käyttäen. Tällä kertaa jatketaan siitä, mihin viimeksi jäätiin, ja laaditaan tuloslaskelman ja taseen raakaversiot.

On tärkeää huomata, että tällä tavalla saadaan tosiaan aikaan vain raakaversiot. Lainmukaisen tilinpäätöksen laatimiseen kuuluu muutakin, josta kirjoitan myöhemmin.

Ensimmäinen tehtävä on lisätä pääpäiväkirjaan kaksi uutta tiliä: tasetili ja tulostili. Kumpaakaan ei juoksevassa kirjanpidossa käytetä, mutta ne ovat tilinpäätöksen laatimisessa hyödylliset apuneuvot. Sen jälkeen kukin tuotto- ja kulutilin saldo siirretään vuorollaan varsinaisena tilinpäätösvientinä tulostilille. Lopuksi muiden tilien saldot siirretään varsinaisena tilinpäätösvientinä tasetilille. Koska varsinaiset tilinpäätösviennit eivät ole kirjanpitoon varsinaisesti kuuluvia tapahtumia, ei niille tarvitse kirjoittaa tositetta. Kas näin:

Tärkeää on tarkistaa tässä vaiheessa, että jokaisen tilin debet-summa on sama kuin sen kredit-summa. Juoksevan kirjanpidon aikana näin ei ollut, mutta nyt pitää olla.

Sen jälkeen voidaan laatia tuloslaskelma. Sen kaava löytyy kirjanpitoasetuksen 1:3 §:stä:

Varsinainen toiminta
1. Tuotot
2. Kulut
a) Henkilöstökulut
b) Poistot
c) Muut kulut
3. Tuotto-/Kulujäämä
Varainhankinta
4. Tuotot
5. Kulut
6. Tuotto-/Kulujäämä
Sijoitus- ja rahoitustoiminta
7. Tuotot
8. Kulut
9. Tuotto-/Kulujäämä
Satunnaiset erät
10. Satunnaiset tuotot
11. Satunnaiset kulut
12. Yleisavustukset
13. Tilikauden tulos
14. Tilinpäätössiirrot
a) Poistoeron muutos
b) Vapaaehtoisten varausten muutos
15. Tilikauden ylijäämä (alijäämä)

Kaavassa välisummat (kohdat 3, 6, 9, 13 ja 15) ovat kumulatiivisia; esimerkiksi erään 6 lasketaan yhteen erät 3, 4 ja 5. Erät 10, 11 ja 14 ovat harvinaisia pienessä yhdistyksessä, eikä niihin pidä merkitä mitään ellei tiedä mitä tekee.

Kaavaan lisätään kullekin numero- tai kirjaintunnuksella varustetulle riville, väli- ja loppusummia lukuunottamatta, päättyvän vuoden tieto hakemalla tulostililtä sitä vastaava merkintä: jos merkintä on tulostilin kredit-puolella, se merkitään tuloslaskelmaan positiivisena, ja jos se on debet-puolella, se merkitään negatiivisena (lisätty 25.4.2012). Lisäksi on edellisen vuoden tuloslaskelmasta kopioitava edellistä vuotta koskeva vastaava tieto (ns. vertailutieto). Jos molemmat ovat nollia, saadaan koko rivi poistaa tuloslaskelmasta; jos otsikon alaiset kaikki tietorivit poistetaan, myös otsikon saa poistaa.

Numero- ja kirjaintunnuksia ei ole pakko kirjoittaa näkyviin. Numeroidun rivin nimen saa (ja se pitää) muuttaa, jos se on tarpeen yhdistyksen toiminnan luonne huomioon ottaen.

Näin saadaan seuraava tuloslaskelma esimerkkiyhdistykselle:

Nyt on syytä vielä tarkistaa, että tuloslaskelmassa laskettu tilikauden ylijäämä (alijäämä) on itseisarvoltaan sama kuin tulostilille varsinaisessa tilinpäätösviennissä laskettu saldo, ja että sillä on oikea etumerkki: jos saldo on tulostilin debet-puolella, on kyse ylijäämästä, ja muuten alijäämästä.

Taseen kaavoja on valittavissa kaksi. Pienissä yhdistyksissä on yleensä järkevää käyttää lyhennetyn taseen kaavaa, joka löytyy kirjanpitoasetuksen 1:7 §:stä.

V a s t a a v a a
A Pysyvät vastaavat
1. Aineettomat hyödykkeet
2. Aineelliset hyödykkeet
3. Sijoitukset
B Vaihtuvat vastaavat
1. Vaihto-omaisuus
2. Saamiset; lyhyt- ja pitkäaikaiset erikseen
3. Rahoitusarvopaperit
4. Rahat ja pankkisaamiset
V a s t a t t a v a a
A Oma pääoma
1. Osake-, osuus- tai muu vastaava pääoma
2. Ylikurssirahasto
3. Arvonkorotusrahasto
4. Käyvän arvon rahasto
5. Muut rahastot
6. Edellisten tilikausien voitto (tappio)
7. Tilikauden voitto (tappio)
B Tilinpäätössiirtojen kertymä
C Pakolliset varaukset
D Vieras pääoma; lyhyt- ja pitkäaikainen erikseen

Lisäksi “lyhennetyssä taseessa on eriteltävä myyntisaamiset, ostovelat ja saadut ennakkomaksut”. Tarkemmin taseen esittämisestä kertoo kirjanpitolautakunnan yleisohje “Tuloslaskelman ja taseen esittäminen”.

Sellaisen yhdistyksen, joka käyttää taulukkolaskentaa kirjanpitona, omassa pääomassa ei ole yleensä käyttöä muille erillle kuin 6 ja 7. Samoin vastattavaa-puolen erät B ja C ovat tällaisissa yhdistyksissä erittäin harvinaisia.

Tase laaditaan vastaavaan tapaan kuin tuloslaskelma; päättyvän vuoden tiedot haetaan tasetilin merkinnöistä ja vertailutieto edellisen vuoden taseesta. Lisätty 25.4.2012: Jos merkintä on tasetilin debet-puolella, se tarkoittaa positiivista tietoa vastaavissa ja negatiivista tietoa vastattavissa; kredit-puolella toisin päin.

Esimerkkiyhdistykselle syntyy tällainen tase:

Taseesta on syytä tarkastaa, että siihen laskettu “vastaavaa yhteensä” on yhtä suuri kuin “vastattavaa yhteensä”; sitä kutsutaan tällöin taseen loppusummaksi. Samoin on syytä tarkistaa, että tuloslaskelma ja tase sisältävät samankokoisen tilikauden ylijäämän (alijäämän). Lisäksi, mikäli taseessa ei ole negatiivisia eriä, on syytä tarkistaa, että taseen loppusumma on sama kuin tasetilin debet- ja kredit-rivien samansuuruiset loppusummat. Jos taseessa on negatiivisia eriä muualla kuin omassa pääomassa, on syytä epäillä laatimisvirhettä. (Kappaletta korjattu 25.4.2012 kommenteissa esitetyn palautteen perusteella.)

Tuloslaskelman ja taseen laatimisessa käytin hyväksi Google Docs -taulukkolaskentaa.

Seuraavalla kerralla kirjoitan tällaisen tilinpäätöksen viimeistelemisestä lainmukaiseen kuntoon.

Erittäin pienen yhdistyksen kirjanpito taulukkolaskennalla — Pienen yhdistyksen kirjanpito ja tilinpäätös, osa 4

[Luethan myös sarjan johdanto-osan]

Joidenkin pienten yhdistysten kirjanpidon voi hyvin hoitaa taulukkolaskentaohjelmalla. Tämä sopii erityisesti yhdistyksille, joille kaikki seuraavat väittämät pätevät:

  • Yhdistyksellä ei ole muuta varallisuutta kuin pankkitilillä olevat rahat (ja vähäisiä määriä lyhytaikaisia saatavia).
  • Yhdistyksellä on kirjanpitoon kuuluvia tapahtumia vähän (reilusti alle sata vuodessa).
  • Yhdistyksellä on vain kourallinen rahaa vaativia toimintamuotoja.
  • Yhdistys ei maksa mitään verokortilla.
  • Yhdistyksellä ei ole rahastoja eikä lainoja.

Mitä huonommin yhdistys täyttää nämä ehdot, sitä huonommin nyt esitettävä menetelmä sopii sille.

Seuraavassa Google Spreadsheet -dokumentissa on erään tällaisen, kuvitteellisen yhdistyksen juokseva kirjanpito vuodelta 2011. Siitä puuttuvat tilinpäätösviennit (joista kirjoitan myöhemmin):

(Korjasin dokumenttia 11.4.2012 muuttamalla lyhytaikaiset saamiset ja velat siirtosaamisiksi ja -veloiksi. Lisäsin 16.4.2012 dokumenttiin ostovelat- ja myyntisaamiset-tilit sekä kaksi ostovelkatapahtumaa.)

(Lisäys 21.3.2013: Vaikka esimerkki onkin laadittu Google Docs -järjestelmään, ei todellista kirjanpitoa kannata tehdä minnekään pilvipalveluun ilman tarkkaa harkintaa, koska käyttäjällä ei ole riittävää kontrollia siihen, missä nämä tiedot säilytetään ja ovatko tiedot myös jatkossa tallessa. Käytä mielummin omalla koneellasi olevaa taulukkolaskentaohjelmaa, ja tee varmuuskopioita tunnollisesti.)

Tällainen dokumentti on pääpäiväkirja eli päiväpääkirja: kirjanpitokirja, joka toimii samanaikaisesti päiväkirjana (jossa tapahtumat esitetään aikajärjestyksessä) ja pääkirjana (jossa kunkin tilin kirjaukset esitetään yhdessä). Päiväkirja on, kuten huomataan, luettavissa riveiltä ja pääkirja sarakkeilta (joissa tilit on esitetty t-tilimuodossa).

Pääpäiväkirjan tilit pitää vuoden alussa suunnitella. Jos yhdistys ei ole vasta perustettu, otetaan lähtökohdaksi edellisen vuoden tilinpäätös. Pääpäiväkirjaan luodaan tili jokaiselle sellaiselle erälle (väli- ja loppusummia lukuunottamatta), joka löytyy tuloslaskelmasta tai taseesta, tietyin poikkeuksin. Jos yhdistys on vasta perustettu, joudutaan tilit valitsemaan sen perusteella, minkälaista toimintaa yhdistyksellä arvellaan olevan. Seuraavassa on lueteltu esimerkkiyhdistyksen tilit:

  • Siirtosaamiset: Tätä tiliä käytetään siirtämään tilikaudelle kuuluvat mutta tilikauden jälkeen yhdistykselle maksetut maksut oikealle tilikaudelle siltä osin kuin kyse ei ole myynntisaamisista. Esimerkkiyhdistys käyttää tätä lähinnä siirtämään pankkitilin koron (joka maksetaan seuraavan vuoden puolella) oikean vuoden kirjanpitoon. (Korjattu 11.4.2012: aiemmin tämä oli “lyhytaikaiset saamiset”.)
  • Myyntisaamiset: Tämän tilin debet-puolelle kirjataan ne yhdistyksen kirjoittamat myyntilaskut, jotka ovat tilikauden päättyessä vielä maksamatta. Kredit-puolelle kirjataan maksut, jotka kohdistuvat edellisen tilikauden aikana (tai poikkeuksellisesti aiemmin) tämän tilin debet-puolelle kirjattuihin laskuihin. Esimerkkiyhdistyksellä ei ollut tällaisia tapahtumia. (Tili lisätty 16.4.2012.)
  • Pankkitili: Yhdistyksellä on yksi pankkitili, ja tämä kirjanpidon tili seuraa sitä.
  • Varsinaisen toiminnan tuotot ja Varsinaisen toiminnan kulut: Varsinaisella toiminnalla tarkoitetaan yhdistyksen sääntömääräisen tarkoituksen toteuttamista.
  • Varainhankinnan tuotot ja Varainhankinnan kulut: Varainhankintaa on se yhdistyksen toiminta, joka tähtää yhdistyksen varojen kartuttamiseen. Yhdistyksen jäsenten maksamat jäsenmaksut ovat varainhankinnan tuottoja.
  • Rahoitustoiminnan tuotot ja Rahoitustoiminnan kulut: Rahoitustoiminnan tuotot tarkoittavat lähinnä yhdistyksen säästöistä kertyviä korkotuottoja. Rahoitustoiminnan kuluja voisivat olla esimerkiksi lainan korot ja kulut, samoin säästöjen tuottavasta sijoittamisesta aiheutuvat kulut. Pankkitilin kuluja en kirjaa tänne, koska niillä maksetaan yleensä maksuliikenteestä, ei koron hankinnasta.
  • Yleisavustukset: Näitä ovat yhdistyksen saamat avustukset, joita ei ole rajoitettu mihinkään tiettyyn tarkoitukseen. Lahjoituksen, johon ei liity käyttörajoituksia, voi kirjata tänne taikka varainhankinnan tuottoihin, kunhan kirjaa kaikki tällaiset samalle tilille.
  • Edellisten tilikausien ylijäämä (alijäämä): Tätä tiliä ei juoksevassa kirjanpidossa käytetä mutta sitä tarvitaan tilinavauksessa.
  • Siirtovelat: Tätä tiliä käytetään siirtämään tilikaudelle kuuluvat mutta tilikauden jälkeen yhdistyksen maksamat maksut oikealle tilikaudelle siltä osin kuin kyse ei ole ostoveloista. Esimerkkiyhdistys käyttää tätä lähinnä kohdistamaan joulukuun pankkikulut (jotka veloitetaan seuraavassa tammikuussa) oikealle vuodelle. (Korjattu 11.4.2012: aiemmin tämä oli “lyhytaikaiset velat”.)
  • Ostovelat: Tämän tilin kredit-puolelle kirjataan ne yhdistyksen tekemistä ostoksista johtuvat laskut, jotka ovat tilikauden päättyessä vielä maksamatta. Debet-puolelle kirjataan maksut, jotka kohdistuvat edellisen tilikauden aikana tämän tilin kredit-puolelle kirjattuihin laskuihin. Esimerkkiyhdistyksellä on vuosittain yksi tällainen lasku: yhdistyksen nettisivujen vuosimaksu maksetaan eräpäivänään, vuodenvaihteen jälkeen. (Tili lisätty 16.4.2012.)

Jokainen tili on, kuten huomataan, esitetty t-tilimuodossa.

Kun tilit on valittu ja taulukkolaskentataulukkoon lisätty, on tehtävä tilinavaus (paitsi jos yhdistys on juuri perustettu ja kyse on sen ensimmäisestä tilikaudesta). Tilinavauksessa kopioidaan edellisen tilikauden tilinpäätöksen taseesta kunkin erän arvo sitä vastaavalle tilille (lisäys 16.4.2012: jos erää vastaa useampi tili, pitäisi erittelyn löytyä joko tilinpäätöksen liitetiedoista tai tilinpäätökseen liittyvästä tase-erittelyasiakirjasta). Taseen erät “Tilikauden ylijäämä (alijäämä)” ja “Edellisten tilikausien ylijäämä (alijäämä)” lasketaan yhteen ja kirjataan edellisten tilikausien ylijäämä (alijäämä) -tilille, ellei kyseisessä tilinpäätöksessä ole muuta määrätty. Tilinavaus ei ole varsinainen tapahtuma, joten se ei välttämättä tarvitse tositetta, mutta olen itse yleensä ottanut kopion kyseisestä tilinpäätöksestä ja käyttänyt sitä ikään kuin se olisi tilinavauksen tosite.

Esimerkkiyhdistyksen tilinavaus perustuu seuraavaan taseeseen 31.12.2010 (lisätty 16.4.2012):

VASTAAVAA
Vaihtuvat vastaavat
Lyhytaikaiset saamiset
— Siirtosaamiset 0,50 0,50
Rahat ja pankkisaamiset 100,00
100,50
VASTATTAVAA
Oma pääoma
Edellisten tilikausien ylijäämä (alijäämä) 95,00
Tilikauden ylijäämä (alijäämä) -16,50
Vieras pääoma
Lyhytaikaiset velat
— Ostovelat 20,00
— Siirtovelat 2,00 22,00
100,50

Yhdistyksellä ei ole käteiskassaa ja sillä on vain yksi pankkitili.

Tilien lisäksi pääpäiväkirjassa on sarake tapahtuman päiväykselle, tapahtuman todentavan tositteen numerolle sekä selitteelle.

  • Tapahtuma päivätään tässä järjestelmässä maksupäivälle, jos se sisältää kirjauksen pankkitilille. Esimerkkikirjanpidossa on lisäksi kaksi vuoden viimeiselle päivälle kirjattua tapahtumaa; niiden maksu tapahtuu seuraavan vuoden puolella mutta maksussa on kyse tilikaudelle kuuluvasta kulusta tai tuotosta.
  • Tositteet numeroidaan juoksevasti alkaen ykkösestä ja hyppäämättä minkään numeron yli. Tositenumero kirjoitetaan itse tositteeseen selkeällä ja pysyvällä tavalla.
  • Selitteessä kerrotaan lyhyesti, minkälaisesta tapahtumasta oli kyse.

Esimerkkikirjanpidon taulukkolaskentadokumentissa on lisäksi kolme apusaraketta: kaksi viimeistä laskevat yhteen rivin debet-merkinnät ja kredit-merkinnät, ja ensimmäinen sarake varoittaa, jos debet ja kredit eivät ole tasan.

Seuraavassa osassa kerron, miten tällaisesta kirjanpidosta laaditaan tuloslaskelma ja tase.

Juokseva kirjanpito — Pienen yhdistyksen kirjanpito ja tilinpäätös, osa 3

[Luethan myös sarjan johdanto-osan]

Jokaisen yhdistyksen säännöissä määrätään yhdistyksen tilikausi. Se on 12 kuukauden mittainen ajanjakso, monissa yhdistyksissä 1.1.–31.12. Tilinpäätös, josta kirjoitin viimeksi, laaditaan tilikauden päätyttyä tilikauden päättymispäivän tilanteen mukaan. Kun se on valmis, voidaan ryhtyä pitämään kuluvan tilikauden juoksevaa kirjanpitoa.

Juokseva kirjanpito on sitä, kun yhdistyksen meno, tulo, rahoitustapahtuma tai niiden korjaus- tai siirtoerä kirjataan tositteen perusteella kirjanpitojärjestelmään tai -kirjoihin. Siihen sisältyy myös säännöllisesti tehtävät täsmäytykset eli kirjanpidon tietojen vertaaminen muihin tietolähteisiin (esimerkiksi täsmäytyksessä voidaan tarkastaa, että pankkitilin saldo todella on se, mitä kirjanpito väittää).

Kirjanpitolain 2:4 §:n mukaan juokseva kirjanpito saa olla korkeintaan neljä kalenterikuukautta todellisuutta jäljessä: tammikuun tapahtumat pitää kirjata juoksevaan kirjanpitoon viimeistään huhtitoukokuussa jne. Pienissä yhdistyksissä tätä sääntöä on usein tapana rikkoa surutta ­– mahtavatko kaikki yhdistykset edes tätä lakipykälää tietää? – ja laatia kirjanpito tilikauden päätyttyä koko vuodelta. Tällaisessa menettelyssä on muitakin ongelmia kuin laittomuus: ajan tasalla olevasta kirjanpidosta on mahdollista seurata talousarvion toteutumista paljon helpommin kuin millään satunnaisilla, kirjanpidon ulkopuolisilla laskelmilla. Lisäksi kirjanpidon laatiminen ajallaan mahdollistaa tositteissa ja tapahtumissa olevien epäselvyyksien (joita on aina) selvittämisen silloin, kun asiat ovat vielä suhteellisen tuoreessa muistissa kaikilla osapuoillla.

Kirjanpidon tilit

Juokseva kirjanpito perustuu tileihin – kirjanpitoa sanotaankin usein tilinpitämiseksi tai tilien tekemiseksi. Tilillä ei kuitenkaan kirjanpidon yhteydessä tarkoiteta samaa kuin yleiskielessä: pankkitiliä vastaa kirjanpidon tili, mutta on olemassa runsaasti kirjanpidon tilejä, jotka eivät vastaa millään tavalla mitään pankkitiliä.

Kirjanpidon tilillä on nimi. Nimen lisäksi sillä voi olla erillinen tunnus; esimerkiksi kirjanpito-ohjelmat yleensä vaativat, että tilille annetaan neli- tai viisinumeroinen tilinumero. Tilin nimi kertoo, mitä asiaa tili seuraa. Jonkin tilin nimi voi olla esimerkiksi “Säästötili”, jolloin siinä seurataan yhdistyksen (ainoaa) säästötiliä jossain pankissa.

Tilille tehdään kirjauksia. Kirjaukseen sisältyy aina jokin (positiivinen) rahasumma. Jokainen kirjaus lisäksi merkitään joko debet- tai kredit-kirjaukseksi. Huomaa, että näillä nimillä ei ole mitään tekemistä debit- ja credit-korttien kanssa! Kredit ei tässä yhteydessä myöskään tarkoita luottoa. Debet-kirjausta merkitään toisinaan sanalla “per” ja kredit-kirjausta sanalla “an”. Pankkitiliä seuraavan tilin tapauksessa tilille pano esitetään debet-kirjauksena ja tililtä nosto kredit-kirjauksena; muilla tileillä kirjaustyyppien merkitys on toinen.

Tili esitetään usein ns. t-tilinä:

Pankkitili
5.2.2012 Ensimmäinen tilillepano 100,00
6.2.2012 Jäsenmaksu 10,00
7.2.2012 Kokoustilan vuokra 30,00

T-tilissä debet-kirjaukset tehdään pystyviivan vasemmalle puolelle ja kredit-kirjaukset oikealle puolelle. Nimi “t-tili” tulee siitä, että käytetyt viivat muodostavat T-kirjaimen.

Tilin loppusaldo on tilin debet- ja kredit-tapahtumien summien erotus. T-tiliin se merkitään sille puolelle, jonka summa on pienempi, jolloin debet ja kredit jäävät tasan. Tilillä voi olla myös alkusaldo (joka voi olla esimerkiksi edellisellä sivulla laskettu loppusaldo), joka kirjataan asianmukaiselle puolelle ensimmäiseksi merkinnäksi:

Pankkitili
Alkusaldo 100,00
6.2.2012 Jäsenmaksu 10,00
7.2.2012 Kokoustilan vuokra 30,00
Loppusaldo 80,00
110,00 110,00

Yhdistyksellä tulee olla vähintään yksi tili jokaista taseeseen merkittävää erää kohti (kyseinen erä lasketaan summamalla ko. tilien loppusaldot). Vastaavaa-puolen tileillä debet-merkintä tarkoittaa omaisuuden lisäystä, ja kredit-merkintä omaisuuden (arvon) vähenemistä. Oman pääoman tileillä debet tarkoittaa yhdistyksen säästöjen pienenemistä ja kredit niiden kasvamista. Vieraan pääoman tileillä debet tarkoittaa yhdistyksen velan vähenemistä ja kredit sen kasvamista.

Yhdistyksellä ei välttämättä ole erillistä tiliä tilikauden ylijäämälle (alijäämälle). Tilinpäätöksessä, kuten viimeksi kerroin, kyseinen erä eritellään tarkemmin tuloslaskelmassa, ja niinpä yhdistyksellä on oltava vähintään yksi tili jokaista tuloslaskelman erää kohti. Nämä tilit voidaan jakaa kahteen luokkaan: on tulotilejä ja menotilejä. Tulotillle kertyy yleensä vain kredit-kirjauksia, jotka merkitsevät kertynyttä tuloa; debet-kirjaukset merkitsevät tulon oikaisua (esimerkiksi annettua alennusta). Vastaavasti menotilille kertyy yleensä vain debet-kirjauksia, jotka merkitsevät kertyneitä menoja.

Vastaavasti jokainen yhdistyksen tili kohdistuu joko suoraan tai epäsuorasti johonkin taseen erään: sellaista tiliä ei kirjanpidossa saa olla, jolla ei ole mitään merkitystä taseen laatimisessa.

Kahdenkertainen kirjanpito

Kirjanpitolain 1:2 §:n mukaan yhdistyksen on pidettävä kirjanpitonsa kahdenkertaisesti. Kahdenkertaisuus tarkoittaa seuraavaa:

Jokaisesta kirjanpitoon merkittävästä tapahtumasta tehdään merkintä vähintään kahdelle tilille siten, että tapahtuman debet-merkintöjen summa on sama kuin kredit-merkintöjen summa.

Tämän periaatteen taustalla on viimeksi esittelemäni tilinpäätöksen tärkein peruslaki: tase on aina tasan. Koska jokainen tili vaikuttaa taseeseen, rikkoisi tapahtuman kirjaaminen vain yhdelle tilille tuota lakia. Samoin, jos tapahtuman debet- ja kredit-kirjaukset eivät olisi tasan, rikkoontuisi taseen peruslaki tällöinkin.

Esimerkiksi jos yhdistyksen jäsen maksaa jäsenmaksunsa 10 euroa yhdistyksen pankkitilille, kirjataan se per pankkitili (eli siis debet-kirjauksena pankkitiille) ja an jäsenmaksut (eli siis kredit-kirjauksena jäsenmaksut-tilille, joka on tulotili):

Pankkitili   Jäsenmaksut
10,00             10,00

Jos yhdistys maksaa tilisiirtona 30 euron kokoustilavuokran, se kirjataan per tilavuokrat an pankkitili:

Pankkitili   Tilavuokrat
      30,00 30,00      

Näistä esimerkeistä voi havaita kahdenkertaisen kirjanpidon nerokkuuden: sen avulla on mahdollista pitää kirjaa samanaikaisesti omaisuudesta sekä tuloista ja menoista. Lisäksi tasapainoisuuden vaatimus (debet ja kredit ovat yhtä suuret) paljastaa monet kirjanpitovirheet (esimerkiksi: tulihan tulotilille kirjattua sama rahamäärä mikä pankkitilille oli ilmaantunut).

Päiväkirja ja pääkirja

Kirjanpitolaki vaatii, että kirjanpito esitetään vähintään seuraavilla kahdella tavalla.

Kirjanpidosta pitää pystyä selvittämään luettelo kirjanpitoon kirjatuista tapahtumista aikajärjestyksessä. Tätä luetteloa kutsutaan päiväkirjaksi ja peruskirjanpidoksi ja käytännön kirjanpitotyössä se saadaan yleensä kirjanpito-ohjelmasta tulosteena.

Kirjanpito pitää pystyä myös esittämään asiajärjestyksessä. Tämä kirjanpitolain termi tarkoittaa käytännössä sitä, että jokainen kirjanpidon tili esitetään vuorollaan t-tilinä tai muussa vastaavassa, selväkielisessä muodossa. Tätä kokoelmaa t-tilejä kutsutaan pääkirjaksi ja pääkirjanpidoksi ja sekin saadaan kirjanpito-ohjelmasta tulosteena.

Kirjausketju

Kirjanpitolain 2:6 §:

[…] [T]apahtumat on merkittävä kirjanpitoon siten, että kirjausten yhteys tositteesta peruskirjanpitoon ja pääkirjanpitoon sekä pääkirjanpidosta […] tuloslaskelmaan ja taseeseen on vaikeuksitta todettavissa.

Lyhyesti sanotaan, että kirjausketjun (engl. audit trail) on oltava ehjä.

Käytännössä tämä tehdään siten, että tositteet numeroidaan yhdessä tai useammassa sarjassa ja jokaiseen kirjaukseen merkitään sen tositteen numero, johon kirjaus perustuu. Lisäksi on tehtävä selväksi, miten tilien saldoista päädytään tuloslaskelman ja taseen lukuihin.

Seuraavaksi

Nyt on kirjanpidon tärkeimmät perusasiat käsitelty. Jatkossa käsittelen kirjanpidon käytännön tekemistä. Seuraavassa osassa tarkastelen erittäin pienen yhdistyksen kirjanpidon tekemistä taulukkolaskennan avulla.

Tase on aina tasan — Pienen yhdistyksen kirjanpito ja tilinpäätös, osa 2

[Luethan myös sarjan johdanto-osan]

Yhdistyksen kirjanpidon lopputulos on vuosittain laadittava tilinpäätös. Tilinpäätös koostuu taseesta ja tuloslaskelmasta sekä eräistä muista asiakirjoista. Näistä tärkein on ehdottomasti tase, vaikka yhdistysaktiivista se ei kovin mielenkiintoiselta useinkaan näytä. Kirjoitan joskus toiste siitä, miten tilinpäätös laaditaan; tarkastellaan nyt tilinpäätöksen peruslakeja, sillä niillä on suuri merkitys niin kirjanpidon perusteiden ymmärtämisessä kuin toiminnantarkastuksesa.

Aitoja tilinpäätöksiä on paljon vapaasti tai suhteellisen halvalla luettavissa. Puoluerahoituksen tilinpäätöstiedoista (2010) (myös 2011, huomaa että ilmoitusten deadline ei ole vielä päättynyt) löytyy puolueiden ja niiden eräiden jäsenyhdistysten tilinpäätökset; osa niistä on hyvinkin pieniä yhdistyksiä (ja on helppo havaita, että näiden tilinpäätösten tekninen laatu vaihtelee). Myös säätiöiden tilinpäätökset ovat kohtuullisesti yhdistyksien vastaaviin verrattavia; ne on saatavissa maksua vastaan Virre-tietopalvelusta. Muitakin, vähemmän pieniin yhdistyksiin verrattavia, tilinpäätöksiä löytyy: kuntien ja useimpien pörssiyhtiöiden tilinpäätökset löytyvät pääsääntöisesti niiden sivuilta, ja muiden osakeyhtiöiden sekä osuuskuntien tilinpäätöstiedot on ostettavissa Virre-palvelusta.

Tase on aina tasan

Kirjanpitolain mukaan tase kuvaa yhdistyksen “tilinpäätöspäivän taloudellista asemaa”. Konkreettisemmin sanottuna tase kertoo seuraavat kaksi asiaa:

  • Mitä omaisuutta yhdistyksellä oli tilinpäätöspäivänä?
  • Mistä tuo omaisuus on peräisin?

Taseen yhteydessä yhdistyksen omaisuutta kutsutaan vastaavaksi (joskus käytetään termiä aktiiva; englanniksi assets). Vastausta kysymykseen, mistä omaisuus on peräisin, kutsutaan vastattavaksi (passiiva; engl. liabilities).

Tilinpäätöksen tärkein peruslaki on seuraava:

Tase on aina tasan: vastaavan kokonaissumma on yhtä suuri kuin vastattavan kokonaissumma.

Se on niin tärkeä, että toistetaan se:

Tase on aina tasan: vastaavan kokonaissumma on yhtä suuri kuin vastattavan kokonaissumma.

Tämän lain peruste on ilmeinen: jos vastaavan summa on suurempi kuin vastattavan summa, tase valehtelee omaisuuden lähteestä; jos taas vastaavan summa on pienempi kuin vastattavan summa, tase valehtelee siitä, mitä omaisuutta yhdistyksellä on.

Jos siis huomaat, että jossakin tilinpäätöksessä vastaavaa on eri määrä kuin vastattavaa, pitää hälytyskellojen soida. Todennäköisesti kyse on viattomasta laatimisvirheestä, koska todellisen kuprun piilottaminen tällä tavalla olisi liian ilmeistä. Silti tällaista tasetta ei pidä hyväksyä edes myötätunnosta: se on siinä määrin rikki, että se ei kerro todellisuutta yhdistyksen taloudellisesta tilanteesta.

Kun parikymmentä vuotta sitten laadin ensimmäisen tilinpäätökseni (kynällä, paperilla ja taskulaskimella), oli minulla ongelma: tase ei ollut tasan. Yhdistystoverini ihmettelivät kovasti, miksi etsin tuota viiden pennin (noin yhden sentin) eron alkulähdettä; onhan se (heidän mielestään) mitätön virhe. Virheen suuruus ei kuitenkaan kerro mitään, sillä kysehän saattoi olla esimerkiksi siitä, että olin tehnyt kaksi isoa virhettä, jotka sattumalta kumosivat toisensa lähes kokonaan. En valitettavasti enää muista, mistä virhe lopulta johtui. Tilinpäätös myöhästyi, mutta kun se lopulta hyväksyttiin, tase oli tasan.

Tase on aina tasan: vastaavan kokonaissumma on yhtä suuri kuin vastattavan kokonaissumma.

Vastaavaa

Taseen vastaavaa kertoo, mitä varallisuutta yhdistyksellä on. Jokaista postimerkkiä, laitetta ja taloa ei erikseen luetella, vaan varallisuus esitetään kirjanpitoasetuksen määräämällä tavalla varallisuuslajeihin lajiteltuna ja kustakin varallisuuslajista esitetään sen kirjanpitoarvo. Varallisuuden kirjanpitoarvo on suhteellisen monimutkainen käsite, jota käsittelen myöhemmin; tässä riittää ajatella sitä varovaisena arviona siitä, mitä omaisuudesta voisi myymällä saada.

Varallisuuslajit esitetään taseessa kirjanpitoasetuksen määräämässä järjestyksessä, joka perustuu siihen, kuinka kauan omaisuutta on tarkoitus pitää. Ensiksi kerrotaan pysyvät vastaavat eli omaisuuslajit, joista ei ole tarkoitus aivan pian luopua: rahanarvoiset toimiluvat, patentit, tekijänoikeudet, kiinteistöt, strategiset sijoitukset ym. Seuraavaksi kerroraan vaihtuvat vastaavat eli sellainen omaisuus, joka nimensä mukaisesti vaihtuu suhteellisen nopealla temmolla: myytävät tavarat, yhdistyksen saatavat (velat, joissa yhdistys on velkoja), rahoitussijoitukset (korkorahastot ym.) ja rahavarat (pankkitilit, käteinen raha).

Seuraava esimerkki on Etelä-Hämeen Vihreät ry:n taseen 31.12.2010 vastaavaa (löytyy puoluerahoituksen sivuilta) hieman yksinkertaistettuna:

Pysyvät vastaavat
Sijoitukset 168,19 168,19
Vaihtuvat vastaavat
Saamiset 955,35
Rahat ja pankkisaamiset 16 423,19 17 378,54
17 546,73

(Tässä käytetty kahden sarakkeen esitystapa on perinteinen, tosin ei pakollinen. Idea on, että vasemmassa sarakkeessa luetellaan jonkin alakohdan osasummat siten, että viimeisen osasumman alla on viiva ja oikealla puolella alakohtien kokonaissumma. Oikeassa sarakkeessa voidaan siten keskittyä laskemaan vastaavaa-puolen kokonaissummaa.)

Vastattavaa

Vastattavaa kertoo, mistä yhdistyksen omaisuus on peräisin. Vastattavaa jaetaan kahteen pääluokkaan: vieras pääoma koostuu kaikista yhdistyksen veloista muille (siis veloista, joissa yhdistys on velallinen); loppuosa vastattavista on omaa pääomaa.

Oma pääoma

Taseen vastattavaa-puoli alkaa omalla pääomalla.

Useimmilla yhdistyksillä oma pääoma koostuu yksinomaan yhdistyksen säästöistä, siis yhdistyksen perustamisesta alkaen tilinpäätöspäivään asti laskettujen tulojen ja menojen erotuksesta. Taseessa tämä esitetään kahtena eri eränä: edellisten tilikausien ylijäämä (alijäämä) on (tietyin poikkeuksin) yhdistyksen perustamisesta alkaen edellisen vuoden loppuun asti kertyneiden tulojen ja menojen erotus, tilikauden ylijäämä (alijäämä) on päättyneen vuoden aikana kertyneiden tulojen ja menojen erotus.

Joillakin yhdistyksillä voi olla lisäksi rahastoja. Jos rahasto on yhdistyksen omalla päätöksellään vapaaehtoisesti perustama, se on vapaa rahasto. Tällainen rahasto on lähinnä esitystapaväline: yhdistys voi vapaasti omalla päätöksellään siirtää eriä vapaiden rahastojen ja edellisten tilikausien ylijäämän välillä. Monet yhdistykset pitävät taseessaan vapaata rahastoa nimeltä “yhdistyspääoma” tai “toimintapääoma”.

Jos yhdistys on joskus vastaanottanut lahjoituksen, jonka käyttötarkoitus on yhdistystä sitovalla tavalla rajoitettu, pitää se esittää taseessa sidottuna rahastona. Esimerkiksi puolueosasto saattaa vastaanottaa lahjoituksia jonkin tietyn ehdokkaan tukemista varten; tällaiset lahjoitukset (jos niitä ei ole käytetty loppuun) on tilinpäätöksessä rahastoitava. Sidotun rahaston rahamäärä voi muuttua vain siirtämällä eriä lahjoituksen käyttöehdon mukaisella yhdistyksen päätöksellä rahaston ja tilikauden ylijäämän välillä.

Jos lahjoituksen ehtona on ollut, että lahjoitetut varat on pidettävä erillään yhdistyksen muista varoista, on näin syntynyt sidottu rahasto ns. omakatteinen rahasto. Yhdistyksen on tällöin konkreettisesti osoitettava, mikä osa yhdistyksen omaisuudesta kuuluu kyseiselle rahastolle ja mikä on yhdistyksen muuta omaisuutta.

Sidotut rahastot muodostavat yhdessä sidotun oman pääoman; yhdistyksen kertynyt ylijäämä ja vapaat rahastot muodostavat vapaan oman pääoman.

Huomaa, että oma pääoma voi hyvin olla negatiivinen. Se tarkoittaa, että yhdistyksen omaisuuden kirjanpitoarvo ei riitä kattamaan yhdistyksen velkoja. Jos yhdistyksessä käy näin, on yhdistys vakavassa kriisissä, jolle on syytä tehdä pikaisesti jotain. Juridisesti negatiivinen oma pääoma ei kuitenkaan ole este yhdistyksen toiminnan jatkumiselle.

Vieras pääoma

Oman pääoman jälkeen taseessa esitetään vieras pääoma.

Vieras pääoma koostuu yhdistyksen veloista muille. Se jaetaan kahteen osaan: pitkäaikainen vieras pääoma on se osa yhdistyksen velasta, joka erääntyy yli vuoden kuluttua; kaikki muu velka on lyhytaikaista. Mahdollisten pankkilainojen lisäksi vierasta pääomaa ovat mm. ne laskut, joita ei ole vielä maksettu. Jos yhdistys maksaa jollekulle palkkaa, vierasta pääomaa on myös esimerkiksi sellaiset maksetun palkan perusteella lasketut TyEL-maksut, joita ei ole vielä tilitetty eteenpäin työeläkevakuutusyhtiölle.

Esimerkki

Etelä-Hämeen Vihreät ry:n taseen 31.12.2010 vastattavaa näyttää tältä hieman muokattuna:

Oma pääoma
Edellisten tilikausien ylijäämä (alijäämä) 12 031,37
Tilikauden ylijäämä (alijäämä) 5 136,56 17 167,93
Vieras pääoma
Lyhytaikaiset velat 378,80
17 546,73

Tuloslaskelma

Tilinpäätökseen kuuluu myös tuloslaskelma. Se yleensä kiinnostaa, ymmärrettävästi, yhdistystoimijoita paljon enemmän kuin tase. Tässä kirjoitelmassa sivuutan sen kuitenkin tarkoituksella varsin lyhyesti: tuloslaskelmassa on kyse pohjimmiltaan taseen yhden erän (tilikauden ylijäämä) tarkemmasta erittelystä. Tilinpäätöksen lukijan on hyvä tarkistaa, että tuloslaskelman loppusumma on sama, kuin taseeseen merkitty tilikauden ylijäämä (alijäämä); jos näin ei ole, tilinpäätös on ilmeisen virheellinen ja siten hyödytön.

Seuraavaksi

Sarjan seuraavassa osassa katsotaan, mitä tapahtuu tositteiden ja tilinpäätöksen välissä. Aiheena on siis juoksevan kirjanpidon perusasiat: tilit, kahdenkertainen kirjanpito sekä päivä- ja pääkirjat.

Aloitetaan alusta eli tositteista — Pienen yhdistyksen kirjanpito ja tilinpäätös, osa 1

[Luethan myös sarjan johdanto-osan]

Kirjanpitoon kirjattavat tapahtumat on tositettava

Yhdistyksen kirjanpitoon kirjataan kaikki yhdistyksen “menot, tulot, rahoitustapahtumat sekä niiden oikaisu- ja siirtoerät” (kirjanpitolain 2:1 §).

  • Menosta on kyse, kun yhdistys ostaa jotain, antaa lahjoituksen taikka muuten kuluttaa varojaan.
  • Tulosta on kyse, kun yhdistys myy jotain, saa jäsenmaksun tai lahjoituksen taikka muuten ansaitsee rahaa.
  • Rahoitustaphatumia ovat velan syntyminen ja velan maksu riippumatta siitä, onko yhdistys velallinen (jolloin kyse on yhdistyksen velasta) vai velkoja (jolloin puhutaan yhdistyksen saatavasta). Myös pankkitalletuksen tekeminen on rahoitustapahtuma (pankki jää yhdistykselle talletuksen verran velkaa).
  • Oikaisuerästä on kyse, jos aiemmin kirjatun tapahtumaan kohdistuu jokin olosuhteen muutos, esimerkiksi kaupan peruminen tai jälkikäteen annettu alennus. Oikaisueräksi lasketaan myös tapahtuma, jossa aiemmin hankittu omaisuus siirretään yhdistyksen sisällä muuhun käyttöön siten, että hankintamenon alkuperäinen käsittely kirjanpidossa ei ole enää kurantti. Kirjanpitovirheen korjaus, johon ei liity reaalimaailman tapahtumaa, ei kuitenkaan ole oikaisuerä.
  • Siirtoerästä on kyse, jos tapahtuma siirretään yhdistykselle joltakulta muulta tai yhdistykseltä jollekulle muulle.

Huomaa, että jotkin tapahtumat kuuluvat useampaan kategoriaan samanaikaisesti: esimerikiksi osto, josta saadaan lasku, on samanaikaisesti menotapahtuma ja rahoitustapahtuma.

Jokaisesta tapahtumasta tulee olla tosite – asiakirja, joka todentaa tapahtuman. Tositteeseen tapahtuma dokumentoidaan sellaisella tarkkuudella, että lukija (esimerkiksi toiminnantarkastaja), joka ei tapahtumasta etukäteen tiedä mitään, saa tositetta lukemalla selville olennaiset asiat: milloin tapahtuma sattui, ketkä olivat osallisia, mitä myytiin tai ostettiin tms, ja miten tapahtuma liittyi yhdistyksen toimintaan. Tositteeseen pitää dokumentoida myös tapahtuman raha-arvo, esimerkiksi myyntilaskussa sovittu myyntihinta.

Kaikkien yhdistystoimijoiden on syytä muistaa pääsääntö: kaikista yhdistyksen menoista ja tuloista pitää toimittaa yhdistykselle (lue: taloudenhoitajalle) tosite.

Tositetyyppejä

Menotositteesta on käytävä ilmi menon aihe ja ajankohta (huomaa, että menon ajankohta on usein eri kuin maksupäivä, sillä usein laskutus tapahtuu myöhemmin ja laskussa annetaan lisäksi maksuaikaa). Menotosite on tyypillisesti myyjältä vastaanotettu lasku tai käteiskuitti. Jos ostos on tehty yhdistyksen pankkikortilla, tosite muodostuu kahdesta asiakirjasta: tiliote, jossa pankkikorttitapahtuma näkyy, ja myyjältä saatu kuitti. Huomaa, että tiliote ei yksinään tosita menoa kuin poikkeustapauksissa!

Monissa yhdistyksissä on käytössä tapa, että yhdistyksen puheenjohtaja tai muu, jolle tehtävä on delegoitu, hyväksyy menotositteen allekirjoituksellaan. Hyväksyjä ei saa olla esteellinen, eikä hänen olisi hyvä osallistua kyseisen laskun maksamiseen taikka kirjaamiseen kirjanpitoon. Tällainen käytäntö ei ole kirjanpitolainsäädännön vaatimus mutta se on hyvä ja suositeltava menettely.

Tulotositteesta on käytävä ilmi tulon aihe ja ajankohta. Tulotosite on tyypillisesti jäljennös ostajalle lähetetystä laskusta tai annetusta käteiskuitista; tulotositteeksi voi myös käydä päivän päätteeksi laadittu käteismyyntilaskelma. Useimmat tulotositteet ovat yleensä yhdistyksen itse laatimia; tämä on poikkeus pääsäännöstä. Joskus merkintä tiliotteessa on yksinään tulotosite: esimerkiksi maksu, johon maksaja on laittanut viestin “jäsenmaksu”, voi hyvin tosittaa jäsenmaksutulon.

Jos yhdistys on arvonlisäverovelvollinen, sen myyntilaskujen sisällön on oltava arvonlisäverolain mukainen. Koska tämä on pienissä yhdistyksissä harvinaista, en puutu siihen enempää.

Rahoitustapahtuman tosite riippuu tapahtumasta.

  • Ostolasku tosittaa paitsi menon myös siitä syntyneen ostovelan.
  • Myyntilasku tosittaa tulon lisäksi siitä syntyneen myyntisaamisen.
  • Pankkitiliote tosittaa velan tai saamisen maksun, jos maksu on luotettavasti yhdistettävissä velan tai saamisen tosittaneeseen laskuun.
  • Velan käteismaksusta pitää vaatia ja saamisen käteismaksusta pitää laatia asianmukainen käteiskuitti (josta jäljennös jää maksun vastaanottajalle), joka yksilöi maksetun velan tai saamisen.

Oikaisutapahtuma tositetaan yleensä oikaisu- eli hyvityslaskulla: myyjä lähettää ostajalle negatiivisen loppusumman omaavan laskun ja jättää jäljennöksen omaksi tositteekseen. Yhdistyksen sisäisestä oikaisutapahtumasta pitää itse laatia tosite.

Siirtotapahtumista yleisin yhdistyksissä on tilanne, jossa yhdistyksen aktiivi hankkii yhdistykselle jotakin ja vaatii yhdistystä korvaamaan ostoksen hinnan. Tällöin aktiivi laatii kululaskun, johon alkuperäiset kuitit liitetään. Siirtotapahtumasta on kyse myös silloin, jos kahdella yhdistyksellä on yhteisprojekti, ja yhden saama lasku siirretään toisen maksettavaksi: tällöin alkuperäinen lasku jätetään sen vastaanottaneen yhdistyksen kirjanpitoon ja siirrosta laaditaan erillinen tosite kahtena kappaleena.

Tosite, joka todentaa maksutapahtuman, tulee olla maksun välittäjän (esimerkiksi pankki) tai maksun saajan laatima, jos se suinkin on mahdollista.

Jos tosite on yhdistyksen itse laatima, se tulee asianmukaisesti varmentaa. Lisäksi oikaisu- ja siirtotapahtumaa koskeva tosite on aina asianmukaisesti varmennettava. “Asianmukaisella varmentamisella tarkoitetaan sitä, että tositteesta tulee käydä ilmi, kuka sen on laatinut. Jos kyseessä on olennainen tai poikkeuksellinen tapahtuma, on hyvän kirjanpitotavan mukaista merkitä tositteeseen tai sen perusteella tehtävään kirjanpitomerkintään myös, kuka tositteen on hyväksynyt.”[lähde]

Kirjanpitovirhe saadaan korjata ilman tositetta, jos yhteys korjauksen ja virheen välillä on selvä yhteys.

Tositteiden säilytys

Yhdistyksen tositteet on säilytettävä kuusi vuotta tilikauden päättymisvuoden lopusta laskien. Säilytyksestä on huolehdittava vaikka yhdistyksen aktiiviporukka vaihtuisi tai vaikka yhdistyksen toiminta lakkaisi. Yhdistyksissä turhan usein käy niin, että kevätkokouksen siunattua tilinpäätöksen tositteet unohdetaan taloudenhoitajan kellariin eikä niitä enää esimerkiksi kolmen vuoden päästä enää osata mistään etsiä – tämä on lainvastainen tilanne ja voi huonolla onnella aiheuttaa jopa rikossyytteen. Yhdistyksen on tiedettävä, missä sen tositeaineistot ovat viimeiseltä kuudelta päättyneeltä vuodelta!

Perinteisesti tositteet ovat olleet paperimuodossa, mutta laki sallii myös “koneellisten tietovälineiden” (esim. CD-ROM) käyttämisen tositteiden säilyttämisessä. Tällaiselle tallentamiselle on asetettu erityisiä laatuvaatimuksia, ks. Kauppa- ja teollisuusministeriön päätös kirjanpidossa käytettävistä menetelmistä.

Seuraavaksi

Sarjan seuraavassa osassa tarkastellaan kirjanpidon lopputulosta eli tilinpäätöstä yleisellä tasolla.

Pienen yhdistyksen kirjanpito ja tilinpäätös — Johdanto

Yhdistys on lain nojalla kirjanpitovelvollinen kaikesta toiminnastaan. Kirjanpitovelvollisuuden laiminlyönti ja oleellisesti virheellinen toteuttaminen on rangaistavaa (teon vakavuudesta riippuen sakolla taikka enintään neljän vuoden vankeudella). Vastuu kirjanpidon järjestämisestä lain mukaisesti kuuluu yhdistyksen hallitukselle – vaikka se (kuten tavallisesti tehdään) delegoitaisiinkin taloudenhoitajalle taikka ostettaisiin tilitoimistolta, hallitus ei voi tällä tavalla pestä käsiään vastuusta.

Mistä sitten voi saada selville, mitä kirjanpitovelvollisuus pitää sisällään?
Viralliset lähteet ovat kirjanpitolaki ja kirjanpitoasetus sekä kirjanpitolautakunnan yleisohjeet, lausunnot ja poikkeuslupapäätökset. Niiden ongelmana on, etteivät ne opeta, vaan ne määräävät – niiden ymmärtämiseksi on jo hallittava perusasiat. Ongelma on myös se, että virallislähteet on kirjoitettu liikeyrityksen kirjanpidon ja tilinpäätöksen kannalta, ja aatteelisen yhdistyksen näkökulma jää usein (joskaan ei aina) rivien välistä pääteltäväksi. Perusasioita voi opiskella kaupallisten alojen oppikirjoista, joita löytyy sekä kirjakaupoista että kirjastoista – mutta nekin on yleensä kirjoitettu yritystoiminnan näkökulmasta.

Sitä mukaa kuin kerkeän, kirjoitan jatkossa pienen yhdistyksen kirjanpidon ja tilinpäätöksen laatimisesta. Toivon, että kirjoituksistani on hyötyä pienten yhdistysten hallituksen jäsenille, taloudenhoitajille sekä toiminnantarkastajille. Pienellä yhdistyksellä tarkoitan tässä sellaista yhdistystä, jonka tulot ja menot ovat sen verran pieniä, ettei taloushallintoa kannata järjestää ammattilaisilta ostetuilla palveluilla vaan asiat hoidetaan vapaaehtoisvoimin.

En väitä olevani mikään auktoriteetti. Jos huomaat, että neuvon väärin, taikka haluat tuoda eri näkökulman, kommentoi vapaasti kommenttosastolla.

Kirjoitussarjan ensimmäisessä varsinaisessa osassa aloitetaan alusta — tositteista. Siihen asti – lukemisiin!

Sarjassa on julkaistu seuraavat kirjoitukset

  1. Aloitetaan alusta eli tositteista
  2. Tase on aina tasan
  3. Juokseva kirjanpito
  4. Erittäin pienen yhdistyksen kirjanpito taulukkolaskennalla
  5. Taulukkolaskentakirjanpidosta tuloslaskelma ja tase
  6. Yksinkertaisen tilinpäätöksen laatiminen
  7. Kirjanpitoaineiston säilytys
  8. Yhdistyksen omaisuuden käsittely
  9. Käteiskassa

Toiminnantarkastajana toimiminen yhdistyksessä

Kirjoitin vuonna 2010 toiminnantarkastajien valitsemisesta. Tänä keväänä tehdään useimmissa pienissä yhdistyksissä ensimmäiset toiminnantarkastukset. Itse sain äskettäin tehtyä yhden, ja toinen odottaa tekemistä. Kolmannessa yhdistyksessä laatimani tilinpäätös odottaa toiminnantarkastajaa. On aika pohtia, mitä toiminnantarkastajan kuuluu tehdä.

(Tein tekstiin pieniä korjauksia ja lisäyksiä 11.3.2012. Isommat muutokset on erikseen merkitty.)

Lisäys 11.3.2012: Laki antaa yhdistyksille mahdollisuuden määrätä säännöissään toiminnantarkastuksen ja toiminnantarkastuskertomuksen sisällöstä lakia tarkemmin. Tällaiset määräykset lienevät ainakin toistaiseksi harvinaisia, mutta tarkastajan pitää niihin varautua. Tarkastajan tulee noudattaa sekä lakia että yhdistyksen sääntöjä.

Tarkastaminen

Yhdistyslain 38 a § on varsin lakoninen kertoessaan toiminnantarkastuksen sisällöstä:

Toiminnantarkastajan on tarkastettava yhdistyksen talous ja hallinto yhdistyksen toiminnan edellyttämässä laajuudessa […]

Tarkempaa selvitystä lain sisällöstä voi yrittää etsiä eduskunnan käsittelyasiakirjoista. Hallituksen esitys sanoo mm., että toiminnantarkaja “käytännössä vastaa nykyistä maallikkotilintarkastajaa” ja että “[t]oiminnantarkastajan tehtävänä on tarkastaa yhdistyksen talous ja hallinto siinä laajuudessa kuin se on tarpeen yhdistyksen koko ja toiminnan luonne huomioon ottaen”. Lisäksi hallituksen esitys muistuttaa, että “[t]oiminnantarkastus on laillisuustarkastusta eikä toiminnan tarkoituksenmukaisuuden tarkastusta tai arviointia” ja että “[j]os yhdistyksessä on toteutettu poikkeuksellisia toimia, edellyttää se yleensä normaalia yksityiskohtaisempaa tarkastusta”.

Hallituksen esityksessä otetaan lisäksi kantaa siihen, mihin toiminnantarkastajan tulee kiinnittää huomionsa:

Käytännössä yhdistyksen toiminnantarkastajan tehtävänä on ensisijassa arvioida yhdistyksen hallinnon järjestämistä, kirjanpidon ja tilinpäätöksen yleistä asianmukaisuutta, johdon saamien etuuksien ja lähipiiritoimien asianmukaisuutta sekä jäsenten yhdenvertaisen kohtelun toteutumista. Toiminnantarkastus suoritetaan yhdistyksen toimintaan nähden riittävässä laajuudessa, ja se koskee lähtökohtaisesti kirjanpidon ja tilinpäätöksen osalta seuraavia seikkoja:

  • kirjanpidosta ilmenevät tulot, menot ja rahoituserät kuuluvat yhdistykselle ja voidaan olettaa, että ne on merkitty kattavasti kirjanpitoon,
  • tuotot, kulut, varat, oma pääoma, velat ja yhdistyksen antamat vakuudet ilmenevät olennaisilta osin tilinpäätöksestä ja
  • jaksotuksen ja kohdentamisen osalta olennaisimmat tuotto- ja kuluerät on jaksotettu ja kohdennettu olennaisilta osin oikein tilinpäätöksessä.

Yhdistyksen toimintakertomuksen osalta tarkastuksen tavoitteena on selvittää, onko toimintakertomuksessa annettu ainakin kirjanpitolain edellyttämät tiedot ja että tiedot vastaavat olennaisilta osin tarkastushavaintoja.

Myös hallinnon tarkastus suoritetaan yhdistyksen toimintaan nähden riittävässä laajuudessa. Tarkoituksena on selvittää, onko hallinto yleisesti ottaen asianmukaisesti järjestetty. Tarkastus koskee lähtökohtaisesti seuraavia seikkoja:

  • onko yhdistyksen hallinto, kuten toiminnan ohjaus ja seuranta, maksuvalmiuden seuranta, maksujen perintä, laskujen hyväksyminen ja maksatus, kirjanpito, varainhoito ja varojen panttaus, vakuutusten ja lakisääteisten tai sopimusperusteisten velvoitteiden hoito, yhdistyksen informaatiojärjestelmät sekä jäsenluettelon pitäminen, järjestetty hyväksyttävällä tavalla,
  • ovatko yhdistyksen johdon palkkiot ja muut etuudet yhdistyksen kokouksen hyväksymien periaatteiden mukaisia sekä sopimukset ja yhdistyksen muut toimet lähipiirin kanssa tavanomaisin ehdoin tehtyjä sekä
  • kohdellaanko jäseniä yhdenvertaisesti yhdistyksen toiminnassa.

Lakivaliokunta on mietinnössään muistuttanut, että “suuri osa mainituista seikoista on sellaisia, että niitä ei esiinny lainkaan pienimmissä yhdistyksissä”. Valiokunta totesi myös seuraavaa:

Sekä yhdistyksen hallinnon järjestämisessä että toiminnantarkastuksessa otetaan huomioon, että hallintoon ja tarkastukseen ei tarvitse panostaa yhdistyksen toimintaan ja talouteen nähden suhteettoman paljon pienessä yhdistyksessä, jolla on vähän tuloja, menoja, varoja ja palkattua henkilökuntaa. Kaikkein pienimmissä yhdistyksissä hallinnon asianmukaiseksi järjestämiseksi yleensä riittää, että nimetään laskutuksesta, laskujen maksamisesta, kirjanpidosta, kirjeenvaihdosta sekä hallituksen ja yhdistyksen kokousten pöytäkirjoista vastaava henkilö tai henkilöt.

Jos yhdistyksen toiminta on vähäistä laajempaa ja talous on vähäistä suurempi, tavanomaista on, että yhtäältä kirjanpidosta ja laskutuksesta ja toisaalta laskujen hyväksymisestä vastaavat eri henkilöt. On myös tavallista ja hyväksyttävää, että suuremmankaan yhdistyksen toiminnantarkastuksessa ei joka vuosi paneuduta yksityiskohtaisesti kaikkiin hallituksen esityksen perusteluissa mainittuihin yhdistyksen hallintoon liittyviin tarkastuskohteisiin.

Toimiessani toiminnantarkastajana pienessä yhdistykessä pyydän yleensä nähtäväkseni seuraavat asiakirjat:

  • tarkastuskaudella voimassa olleet säännöt
  • tilinpäätös, kirjanpito ja tositeaineisto tarkastettavalta tilikaudelta
  • yhdistyksen kokousten pöytäkirjat tarkastuskaudelta sekä siitä kokouksesta (yleensä tarkastuskautta edeltävä syyskokous), jossa vahvistettiin tarkastuskauden talousarvio ja valittiin tarkastuskauden hallitus
  • hallituksen pöytäkirjat tarkastuskaudelta
  • jäsenluettelo sekä kauden alusta että kauden lopusta

Tilinpäätöksestä katson aina, että ymmärrän, mitä siellä sanotaan. Tarkistan, että perusasiat ovat kunnossa: taseen vastattavaa ja vastaavaa -loppusummat ovat samat ja tuloslaskelman loppusumma on sama kuin taseen vastattavaa-puolelta löytyvä tilikauden ylijäämä. Kirjanpidosta luen yleensä sekä päiväkirjan että pääkirjan läpi. Päiväkirjasta katson, että kirjaukset ovat kahdenkertaisia, että debet ja kredit ovat tasapainossa ja että tapahtumien selitteet näyttäisivät liittyvän yhdistyksen toimintaan (eikä kirjanpidossa ole ihmisten yksityiskuluja). Pääkirjasta katson, että tileillä ei näyttäisi olevan virhekirjauksia. Tositeaineiston selaan läpi ja vertaan pistokoemaisesti kirjauksia tositteisiin. Yleensä en vertaa jokaista tilinpäätöksen erää pääkirjaan taikka laske summia uudestaan, jos virheet eivät ole ilmeisiä eikä epäilys virheestä muutenkaan tule esille. Jos jokin kiinnittää huomioni, tarkastan sen tarkemmin.

Pöytäkirjat luen läpi katsoakseni, onko niissä mitään silmille hyppäävää outoa. Katson, onko syytä olettaa, että hallitus on toiminut yhdistyksen kokousten linjan mukaisesti. Lisäksi yleensä katson, että pöytäkirjoissa on niihin kuuluvat asiat: esim. keväällä edellisen tilinpäätöksen käsittelyä, syksyllä seuraavan vuoden valmistelua, ja pitkin vuotta tekemisen suunnittelua. Yleensä myös etsin mainintoja uusien jäsenten hyväksymisestä.

Jäsenluettelosta katson, noudattaako se lain vaatimusta nimen ja kotipaikan mainitsemisesta. Etsin myös merkkejä siitä, että ihmisten lisääminen ja poistaminen on tapahtunut asianmukaisesti, siis pöytäkirjatuilla päätöksillä. Yksi virhe, jota yleensä etsin, on rakentaa jäsenluettelo joka vuosi uudestaan jäsenmaksutietojen perusteella.

Tarkastuskertomus

Yhdistyslain 38 a § sanoo kertomuksesta seuraavaa:

Toiminnantarkastajan on […] annettava tarkastuksestaan kirjallinen toiminnantarkastuskertomus tilinpäätöksestä päättävälle yhdistyksen tai valtuutettujen kokoukselle. Jos tarkastuksessa on ilmennyt, että yhdistykselle on aiheutunut vahinkoa tai tätä lakia tai sääntöjä on rikottu, siitä on mainittava tarkastuskertomuksessa.

Hallituksen esityksestä ei ole tässä kohtaa yhtä lailla hyötyä kuin yllä, koska eduskunta muutti esitettyä lakia tältä osin poistaen joitakin raportointivaatimuksia.

Lakivaliokunta on kertonut, että “[k]ertomuksessa on mainittava, jos tarkastuksessa on ilmennyt olennaista huomautettavaa yhdistyksen talouden tai hallinnon osalta” ja että “[j]os tarkastuksessa ilmenee, että yhdistykselle on aiheutunut vahinkoa tai yhdistyslain tai yhdistyksen sääntöjä on rikottu, siitä on mainittava toiminnantarkastuskertomuksessa”. Tärkeä täsmennys on, että viittaus yhdistyslakiin tarkoittaa “tässä myös muuta lakia, jonka soveltamisesta yhdistykseen säädetään yhdistyslaissa, kuten kirjanpitolakia”.

Lakivaliokunta on myös antanut esimerkkejä ongelmista, joista pitää kertomuksessa mainita:

  • “tarkastuksessa ilmenee, että kirjanpito tai tilinpäätös ei olennaisilta osin sisällä yhdistyksen tuottoja, kuluja, varoja ja velkoja tai että yhdistyksen kuluiksi on kirjattu esimerkiksi johdon tai henkilöstön henkilökohtaisia kuluja”
  • “jos yhdistyksellä on omaa pääomaa tai se on antanut vakuuksia ja tarkastuksessa on havaittu olennaisia puutteita näiden osalta”

Lakivaliokunta on kertonut myös seuraavaa:

Käytännössä kertomuksessa on mainittava lähinnä sellaisesta vahingosta, jonka korvaamisesta hallituksen jäsen tai yhdistyslain 39 §:ssä tarkoitettu toimihenkilö voi olla vastuussa, koska yhdistyksen kokous voi yleensä päättää korvauksen vaatimisesta oikeusteitse vain mainituilta henkilöiltä. Yhdistyksen toiminnan lainmukaisuuden tarkastaminen ei lähtökohtaisesti koske toimintaa koskevan muun lain, viranomaisen määräysten ja päätösten ja sopimusten noudattamista. Kertomuksessa on kuitenkin mainittava myös sellainen tarkastuksessa havaittu olennainen vahinko, joka liittyy viimeksi mainittujen säännösten, määräysten, päätösten tai sopimusten rikkomiseen.

Jokaisesta pikkuvirheestä ei siis tarvitse eikä edes pidä huomauttaa. Toisaalta toiminnantarkastaja tekee yhdistykselle karhunpalveluksen, jos hän kirjoittaa puhtaan kertomuksen vaikka olennaisia ongelmia oli. Jos esimerkiksi yhdistyksen taseen puolien loppusummat eroavat toisistaan, eikä kyse ole triviaalista laskuvirheestä, se merkitsee yleensä merkittävää ongelmaa kirjanpidossa ja vaatii siksi paitsi tarkempaa tarkastusta myös maininnan kertomuksessa. Jos tarkastuksessa havaitaan kupruja, esimerkiksi yhdistyksen varojen käyttämistä henkilökohtaisten velkojen maksuun, on siitä ehdottomasti mainittava kertomuksessa.

Lisäys 11.3.2012: On tärkeä huomata, että toiminnantarkastuskertomus ei ole uudelleen nimetty tilintarkastuskertomus. Vanhan mallin tilintarkastuksella oli huomattavasti tiukemmat vaatimukset kuin toiminnantarkastuksella. Tilintarkastajan piti ottaa kantaa mm. tilinpäätöksen laillisuuteen myös silloin, kun ei ole huomautettavaa. Lisäksi tilintarkastajan piti lausua, voidaanko tilinpäätös vahvistaa ja vastuuvapaus myöntää. Toiminnantarkastajan tehtäviin ei kuulu lausua näistä asioista, ellei yhdistyksen säännöt siihen velvoita! Jos huomautettavaa ei ole, tarkastuskertomuksessa pitää kertoa vain, että tarkastus on tehty. Jos huomautettavaa löytyy, se pitää kertoa riittävän yksityiskohtaisesti (kuitenkin salassapitovelvollisuus muistaen), jotta kevätkokous pystyisi tekemään harkitun päätöksen tilinpäätöksen vahvistamisesta ja vastuuvapaudesta.

Lisäys 11.3.2012: Netistä löytyy runsaasti neuvoja, joiden mukaan myös puhtaassa kertomuksesa pitäisi lausua tilinpäätöksen oikeellisuudesta ja vastuuvelvollisten toimien asianmukaisuudesta. Nämä ohjeet ovat virheellisiä ja perustuvat lain eduskunta-asiakirjojen virheelliseen lukemiseen. Hallitus kyllä esitti näin, mutta eduskunta poisti tällaiset vaatimukset laista.

Lopuksi laitan tähän, hieman editoituna, kertomuksen, jonka äskettäin annoin eräälle yhdistykselle koskien vuoden 2011 tilinpäätöstä (muokattu 31.3.2012 kommenteissa esitetyn palautteen perusteella):

TOIMINNANTARKASTUSKERTOMUS
[Yhdistys] ry:n jäsenille

Olen tarkastanut [Yhdistys] ry:n (jatkossa yhdistys) talouden ja hallinnon vuodelta 2011 yhdistyksen toiminnan edellyttämässä laajuudessa yhdistyslain 38 a §:n tarkoittamana toiminnantarkastajana. Tarkastuksen tarkoituksena on selvittää, onko yhdistyksen toiminnassa noudatettu yhdistyslakia ja sen sääntöjä sekä onko yhdistykselle aiheutettu vahinkoa.

Tarkastuksessa ei ole ilmennyt mitään sellaista, josta olisi yhdistyslain 38 a §:n mukaisesti tässä kertomuksessa mainittava.

Toiminnantarkastajan tehtäviin ei kuulu antaa vanhan tilintarkastuslain (936/1994; kumottu 459/2007) 19 §:n mukaista lausuntoa siitä, onko tilinpäätös laadittu kirjanpitolain ja tilinpäätöksen laatimista koskevien muiden säännösten ja määräysten mukaisesti; siitä, antaako tilinpäätös kirjanpitolaissa tarkoitetulla tavalla oikeat ja riittävät tiedot yhdistyksen toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta; tilinpäätöksen vahvistamisesta; eikä vastuuvapaudesta.

Jyväskylässä 31. maaliskuuta 2012
Antti-Juhani Kaijanaho